Инструкция для новой редакции пбу 18/02 «учет расчетов по налогу на прибыль организаций», которую необходимо применять с 2020 года

Создание резерва в бухгалтерском учете

В силу п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение N 34н) организация обязана создавать резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

За счет резерва списываются дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, другие долги, нереальные для взыскания (п. 77 Положение N 34н).

Согласно п. 3 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений» величина резерва по сомнительным долгам является оценочным значением.

Величина дебиторской задолженности показывается в бухгалтерском балансе за вычетом суммы резервов по сомнительным долгам, что позволяет отражать реальное финансовое состояние организации.

В письме Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01 разъяснено, что в соответствии с Положением N 34н организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. Согласно п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» учетная политика должна обеспечивать, наряду с другими требованиями, большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности). Резервы образуются в тех случаях, когда по оценке организации существует вероятность полной или частичной неоплаты сомнительной задолженности. Однако, если на отчетную дату у организации имеется уверенность в получении оплаты какой-то конкретной просроченной дебиторской задолженности, создание резерва по данному долгу может рассматриваться как создание скрытых резервов.

Порядок формирования резервов (в частности, периодичность их создания), а также критерии оценки сомнительности задолженности нормативно не урегулированы.

Вместе с тем п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» позволяет организации самостоятельно разработать способ ведения бухгалтерского учета и закрепить его в учетной политике, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены такие способы, учитывая при этом нормы российского бухгалтерского законодательства.

По мнению И.Р. Сухарева, начальника отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России, в связи с тем, что резерв по дебиторской задолженности является элементом ее оценки, он должен контролироваться в рамках инвентаризации дебиторской задолженности (смотрите интервью чиновника журналу «Российский налоговый курьер», N 4, февраль 2011 г.).

Отметим, что на основании ч. 3 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации.

Таким образом, организация создает резерв при выявлении в ходе инвентаризации сомнительной дебиторской задолженности. При этом периодичность проведения инвентаризации (создания резервов) определяется организацией самостоятельно (например, ежеквартально).

Ограничений по максимальному размеру создаваемого в бухгалтерском учете резерва по сомнительным долгам не предусмотрено.
Отчисления в резервы по сомнительным долгам являются прочими расходами (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

ОТЧЕТНОСТЬ ОРГАНИЗАЦИЙ: ПОЛЬЗОВАТЕЛИ, СУЩЕСТВЕННОСТЬ ОШИБОК, ПРИЗНАКИ СООТВЕТСТВИЯ ТРЕБОВАНИЯМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА

Пользователи отчетности — это потенциальные инвесторы и контрагенты (заказчики, арендодатели и кредиторы), которым нужно знать, следует ли инвестировать бизнес компании, предоставлять ей кредиты, поручать выполнение заказов.

Пользователей интересует в основном годовая бухгалтерская отчетность. В соответствии с п. 1 ст. 15 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (в ред. от 28.11.2018) «О бухгалтерском учете) отчетным периодом для годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности является календарный год — с 1 января по 31 декабря включительно (кроме случаев создания, реорганизации и ликвидации юридического лица).

Годовая бухгалтерская отчетность предоставляется в налоговые органы. Срок ее сдачи — не позже трех месяцев (90 дней) с даты завершения годового отчетного периода.

При подготовке отчетности иногда случаются ошибки. Они могут появиться при переносе базы данных из регистров бухгалтерского учета в Бухгалтерский баланс (форма № 1) и Отчет о финансовых результатах (форма № 2), некорректном отражении отдельных фактов хозяйственной деятельности в бухучете.

Любой пользователь по статьям баланса может определить достоверность информации, представленной в отчетности, и наличие в ней существенных ошибок.

Ошибка считается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н (в ред. от 06.04.2015)).

Конкретные критерии существенности не установлены, поэтому существенность ошибки определяется самостоятельно, исходя из величины и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности.

Установлены определенные правила составления отчетности. При заполнении отчетных форм не допускается изменять смысловое содержание показателей, отражать несколько показателей в одной графе (нарушается логическая структура формы отчетности).

Соответствие составленной отчетности требованиям законодательства можно оценить по ряду признаков (табл. 1).

Таблица 1. Проверка показателей отчетности

Факт хозяйственной деятельности, отраженной в отчетности

Как отражается в отчетности

Примечание

Убыток в налоговом учете

Сальдо по строке 1180 «Отложенные налоговые активы» 

Отражают организации, применяющие общую систему налогообложения

Вклад в уставной капитал

Сальдо по строке 1310

Равен сумме, указанной в учредительных документах

Образование резервного фонда

Сальдо по строке 1360

Если предусмотрено уставом и организация получила прибыль

Незавершенное производство

Сальдо по строке 1210

Фактические расходы на выпуск готовой продукции, которая не прошла всех стадий обработки; расходы на выполнение подрядных работ, не сданных заказчику (у организаций, выполняющих услуги, сальдо по этой строке отсутствует)

Сальдо по расчетам не должно отражаться в балансе свернуто

Строка 1230

Отражаем дебетовую задолженность по расчетам с контрагентами, бюджетом, сотрудниками (счет 62.1, счета 60.2, 70, 71, 69, 68)

Строка 1520

Отражаем кредитовую задолженность по расчетам с контрагентами, бюджетом, сотрудниками (счет 62.2, счета 60.1, 70, 71, 69, 68)

Долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения должны отражаться в балансе отдельно

Строка 1240

Отражаем краткосрочные финансовые вложения по счету 58/краткосрочные вложения

Строка 1170

Отражаем долгосрочные финансовые вложения по счету 58/долгосрочные вложения 

Взаимоувязка показателей Баланса и Отчета о финансовых результатах

Сопоставляют определенные строки Баланса и Отчета о финансовых результатах. Должно выполняться тождество

Что относят к ОНА

Согласно ПБУ 18/02, к ОНА следует относить ту часть отложенного налога на прибыль, которая в будущем приведет к уменьшению суммы фискального обязательства к уплате в государственный бюджет. Например, в следующем отчетном периоде или же в последующих периодах времени.

Если говорить простыми словами, то ОНА — это часть расходов предприятия, которые могут быть учтены в составе затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, но в данном отчетном периоде их принять в полном объеме нельзя. Следовательно, такие расходы принимаются частично в этом отчетном периоде, а остаток переносится на последующие.

Также в состав ОНА можно отнести некоторые виды доходов компании, которые в НУ были приняты раньше, чем в бухучете. Такие доходы подлежат списанию при их принятии в БУ.

Отчет о финансовых результатах: расшифровка строк

Для каждой строки предусмотрен свой код, его указывают в отдельном столбце. Расшифровка кодов приведена в приложении № 4 к приказу № 66н (см. табл. 1).

Таблица 1

Строки отчета о финансовых результатах с кодами и расшифровкой

Код

Наименование показателя

Что указывать

2110

Выручка

Оборот за отчетный период по кредиту счета 90 субсчет «Выручка». Берется без НДС и акцизов

2120

Себестоимость продаж

Сумма следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 90 субсчет «Себестоимость продаж»

счет

21

23

29

41

43

45

2100

Валовая прибыль (убыток)

Разница между показателем по строке «Выручка» (2110) и показателем по строке «Себестоимость продаж» (2120)

2210

Коммерческие расходы

Сумма следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 90 субсчет «Себестоимость продаж»

счет 44

2220

Управленческие расходы

Сумма следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 90 субсчет «Себестоимость продаж»

счет 26

2200

Прибыль (убыток) от продаж

Показатель по строке «Выручка» (2110) за минусом показателей по строкам «Себестоимость продаж» (2120), «Коммерческие расходы» (2210) и «Управленческие расходы» (2220)

2310

Доходы от участия в других организациях

Сумма следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 76 субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам»

счет 91 субсчет «Прочие доходы»

2320

Проценты к получению

Сумма следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 76 субсчет «Расчеты по процентам полученным»

счет 73 субсчет «Расчеты по предоставленным займам»

счет 91 субсчет «Прочие доходы»

2330

Проценты к уплате

Сумма следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 91 субсчет «Прочие расходы»

счет

66

67

2340

Прочие доходы

Оборот за отчетный период по кредиту счета 91 субсчет «Прочие доходы» за минусом показателей по строкам «Доходы от участия в других организациях» (2310) и «Проценты к получению» (2320)

2350

Прочие расходы

Оборот за отчетный период по дебету счета 91 субсчет «Прочие расходы» за минусом показателей по строке «Проценты к уплате» (2330)

2300

Прибыль (убыток) до налогообложения

Сумма строк:

«Прибыль (убыток) от продаж» (2200)

«Доходы от участия в других организациях» (2310)

«Проценты к получению» (2320)

«Проценты к уплате» (2330), берется с минусом

 «Прочие доходы» (2340)

«Прочие расходы» (2350), берется с минусом

2410

Текущий налог на прибыль

Налог на прибыль по данным налогового учета за отчетный период

(не заполняют компании на спецрежимах)

2421

в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы)

Сумма следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 99 субсчет «ПНО (ПНА)»

счет 68 субсчет «Налог на прибыль»

за минусом суммы следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 68 субсчет «Налог на прибыль»

счет 99 субсчет «ПНО (ПНА)»

2430

Изменение отложенных налоговых обязательств

Сумма следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 77

счет 68 субсчет «Налог на прибыль»

за минусом суммы следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 68 субсчет «Налог на прибыль»

счет 77

2450

Изменение отложенных налоговых активов

Сумма следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 09

счет 68 субсчет «Налог на прибыль»

за минусом суммы следующих проводок, сделанных за отчетный период:

дебет

кредит

счет 68 субсчет «Налог на прибыль»

счет 09

2460

Прочее

Ее заполняют компании на спецрежимах вместо строки «Текущий налог на прибыль» (2410). Здесь указывают сумму единого налога к уплате

2400

Чистая прибыль (убыток)

Сумма строк:

«Прибыль (убыток) до налогообложения (2300)

«Текущий налог на прибыль» (2410)

«Изменение отложенных налоговых обязательств» (2430), берется либо с минусом, либо с плюсом

«Изменение отложенных налоговых активов» (2450), берется либо с минусом, либо с плюсом

«Прочее» (2460)

Что изменилось в стандарте

В 2020 г. ПБУ 18/02 позволяет пояснить инвестору (собственнику), как начисленный по результатам текущего периода налог повлияет на будущие периоды. Такое влияние вызвано тем, что из-за особенностей налогового законодательства доля налога в прибыли может существенно варьироваться из года в год и часто зависит от того, как налог был уплачен в предыдущие периоды. Поэтому основным «клиентом», которого интересует информация, полученная с помощью ПБУ 18/02, теперь будет не контролирующий орган, а собственник или инвестор. При этом Минфин сократил возможность использования ПБУ 18/02 в роли «помощника» для расчета налога.

Главная цель стандарта ПБУ 18/02 – определить порядок учета налогов на прибыль. Этот стандарт помогает организации учитывать последствия:

  • будущего возмещения стоимости активов, которые признаны в отчете о финансовом положении организации;

  • событий текущего периода, признанных в финансовой отчетности организации (IAS 12 «Налоги на прибыль», Минфин, приказ от 28.12.2015 № 217н).

Налог на прибыль рассчитывается в соответствии с нормами налогового законодательства (согласно НК РФ), а не бухгалтерского. С точки зрения ПБУ 18/02, рассчитанная сумма налога – исходные данные, свершившийся факт. Однако с его помощью можно показать инвесторам последствия уплаты налога. Инвесторы ожидают определенную прибыль от предприятия с учетом налога. Если откладывать налог, то его сумма в последующих периодах для инвестора может стать сюрпризом.

Поэтому ключевое понятие ПБУ 18/02 – отложенный налог. Сумму налога на прибыль, уплаченного в текущем году, можно условно разделить на части, относящиеся к отчетному году и к будущим годам. Отложенный налог на прибыль – это сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах (п. 9 ПБУ 18/02). Отложенный налоговый актив (ОНА) отражает вероятность заплатить меньшую долю налога в будущем аналогично тому, как дебиторская задолженность отражает надежду вернуть долг в будущем (п. 14 ПБУ 18/02). Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете 09 «Отложенные налоговые активы».

В том периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы, признаются отложенные налоговые обязательства (ОНО). ОНО – это та часть отложенного налога, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в будущем (п. 15 ПБУ 18/02). Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете 77 «Отложенные налоговые обязательства».

Кто обязан применять ПБУ 18/02:

  • Публичные общества (для информирования акционеров и инвесторов).

  • Дочерние и зависимые общества (для подготовки консолидированной отчетности (МСФО).

  • Остальные компании, кроме малых предприятий и некоммерческих организаций.

Основные изменения ПБУ 18/02:

  • из сферы действия ПБУ 18/02 исключаются организации государственного сектора;

  • уточняется порядок определения временных разниц (ВР) и постоянных разниц (ПР), в том числе участником КГН;

  • по некоторым видам разниц устраняется неопределенность, к каким видам их относить – временным или постоянным;

  • устанавливается порядок определения расхода (дохода) по налогу на прибыль, который складывается из текущего и отложенного налога и отражается в отчете о финансовых результатах за отчетный период. Текущий налог на прибыль – это налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый по данным налогового учета. Отложенный налог на прибыль определяется как суммарное изменение отложенных налоговых активов (ОНА) и отложенных налоговых обязательств (ОНО), за исключением результатов операций, не включаемых в бухгалтерскую прибыль (убыток);

  • уточняется терминология: вместо понятия «постоянный налоговый актив» (ПНА) используется термин «постоянный налоговый доход» (ПНД), а вместо понятия «постоянное налоговое обязательство» (ПНО) – «постоянный налоговый расход» (ПНР). При этом все определения данного понятия остаются прежними.

При соблюдении правил, предусмотренных Приказом Минфина РФ № 236н, расчета показателей по ПБУ 18/02 можно выполнять разными методами: балансовым или методом отсрочки. При этом стандарт не содержит ограничений для использования организацией любого из этих способов по своему выбору (Информационное сообщение Минфина РФ от 28.12.2018 № ИС-учет-13).

Как правильно учесть

Для начала нужно правильно рассчитать расходы по бухгалтерскому учёту и расходы по учёту налоговому.

Если первое значение превышает второе, значит в данном случае имеет место быть отложенный налоговый актив. Разница между этими понятиями будет именоваться вычитаемой временной разницей.

Расчёт отложенных активов производится по формуле:

ОНА = Вычитаемая временная разница (ВВР) * ставку налога на прибыль

Фиксация сведений используется специальный счёт 09, на котором дебетовое сальдо означает наличие отложенного актива, а строка кредит говорит о уменьшении последующего платежа.

Отложенные налоговые активы, которые находятся на балансе у фирмы, по сути, представляют собой основании организации на уменьшение платежей в будущем.

Для этого имеется специальная строка 1180. Отложенный актив, его наличие, признаётся записью Д/т 09 К/т 68 — ели речь идёт о сумме вычитаемой временной разнице.

Далее, в следующих отсчётных периодах, когда потребуется уменьшить налог, нужно будет провести обратную проводку Д/т 68 К/т 09.

Любой учёт средств должен быть полностью отражён в соответствующей документации. Если нет документального подтверждения доходов или расходов, у плательщика могут возникнуть некоторые практические трудности.

Приложение 1. иллюстративные примеры

Примеры приводятся исключительно для целей иллюстрации возможной реализации в бухгалтерских записях решения настоящей Рекомендации в части признания КОНА в учёте участников КГН. Примеры приводятся для упрощённой хозяйственной ситуации с использованием допущения, что в учёте участников КГН не образуется временных и постоянных разниц. Примеры не исчерпывают все многообразие хозяйственных ситуаций, в которых может применяться настоящая Рекомендация. Приведенный порядок бухгалтерских записей не является единственным вариантом учёта, соответствующим решению настоящей Рекомендации. Иные варианты записей также могут соответствовать этому решению.

Консолидированная группа налогоплательщиков состоит из трёх участников А, Б, В. Участник В является ответственным участником КГН. В отчётном году финансовые результаты участников КГН были следующими: А — прибыль 90 руб.; Б – убыток 80 руб.; В — убыток 40 руб. В учёте всех участников КГН не было зафиксировано ни временных, ни постоянных разниц. В этой связи указанные финансовые результаты являются одновременно результатами для целей налогообложения прибыли и для целей бухгалтерского учёта.

Участники КГН решили не распределять КОНА. В таком случае бухгалтерские записи участников КГН в части отражения показателей по налогу на прибыль будут следующими:

Участник А:

Дт 99 – К 78 18 руб. = 90 руб.* 20% начислен условный расход по налогу на прибыль, являющийся одновременно текущим налогом на прибыль

Участник Б:

Дт 78 – К 99 16 руб. = 80 руб.* 20% начислен условный доход по налогу на прибыль, являющийся одновременно текущим доходом по налогу на прибыль

Участник В:

Дт 78 – К 99 8 руб. = 40 руб.* 20% начислен условный доход по налогу на прибыль, являющийся одновременно текущим доходом по налогу на прибыль

Дт 09 – К 78 6 руб. = (90 – 80 – 40 руб.)* 20% признан ответственным участником отложенный налоговый актив по суммарному убытку КГН

Условия те же, что в примере 1: Консолидированная группа налогоплательщиков состоит из трёх участников А, Б, В. Участник В является ответственным участником КГН. В отчётном году финансовые результаты участников КГН были следующими: А — прибыль 90 руб.; Б – убыток 80 руб.; В — убыток 40 руб. В учёте всех участников КГН не было зафиксировано ни временных, ни постоянных разниц. В этой связи указанные финансовые результаты являются одновременно результатами для целей налогообложения прибыли и для целей бухгалтерского учёта.

Участники КГН решают распределять КОНА между участниками КГН, получившими в отчётном периоде налоговый убыток. КОНА распределяется между «убыточными» участниками КГН пропорционально величинам полученного каждым из них убытка. В таком случае бухгалтерские записи участников КГН в части отражения показателей по налогу на прибыль будут следующими:

Участник А:

Дт 99 – К 78 18 руб. = 90 руб.* 20% начислен условный расход по налогу на прибыль, являющийся одновременно текущим налогом на прибыль

Участник Б:

Дт 78 – К 99 16 руб. = 80 руб.* 20% начислен условный доход по налогу на прибыль

Дт 09 – К 78 4 руб. = (90 – 80 – 40 руб.)* 20% * 80/(80+40) признана доля отложенного налогового актива по суммарному убытку КГН, приходящаяся на участника Б.

Текущий доход по налогу на прибыль Участника Б при этом составит разницу между суммами двух указанных проводок: 12 руб. = 16 – 4.

Участник В:

Дт 78 – К 99 8 руб. = 40 руб.* 20% начислен условный доход по налогу на прибыль

Дт 09 – К 78 2 руб. = (90 – 80 – 40 руб.)* 20% * 40/(80+40) признана доля отложенного налогового актива по суммарному убытку КГН, приходящаяся на участника В.

Текущий доход по налогу на прибыль Участника В при этом составит разницу между суммами двух указанных проводок: 6 руб. = 8 – 2.

3.2.16.1. Какие данные бухучета используются при заполнении строки 2450 «Изменение отложенных налоговых активов» Отчета о прибылях и убытках

Значение показателя этой строки (за
отчетный период) определяется как
разница между дебетовым и кредитовым
оборотами по счету 09 «Отложенные
налоговые активы» за отчетный период
<*>. Если разница получается
отрицательной, то это означает, что
отложенных налоговых активов за отчетный
период списано больше, чем начислено.

———————————

<*> Без учета кредитового оборота по
счету 09 в корреспонденции со счетом 99
«Прибыли и убытки».

Напомним, что отложенный налоговый
актив при выбытии актива, по которому
он был начислен, списывается на счет 99
в сумме, на которую по законодательству
РФ о налогах и сборах не будет уменьшена
налогооблагаемая прибыль как отчетного
периода, так и последующих отчетных
периодов (абз. 4 п. 17 ПБУ 18/02).

Чтобы исключить влияние изменения
отложенных налоговых активов на
показатель чистой прибыли, при расчете
этого показателя по Отчету о прибылях
и убытках необходимо положительную
разницу между дебетовым и кредитовым
оборотами по счету 09 (увеличение
отложенных налоговых активов) прибавлять
к показателю бухгалтерской прибыли
(строка 2300 «Прибыль (убыток) до
налогообложения»), а отрицательную
разницу (уменьшение отложенных налоговых
активов) вычитать из показателя
бухгалтерской прибыли. Соответственно,
полученная отрицательная разница должна
указываться в строке 2450 «Изменение
отложенных налоговых активов» в
круглых скобках, а положительная — без
них.

Подробнее об этом см. разд. 3.2.18 «Строка
2400 «Чистая прибыль (убыток)».

┌─────────────────────────────────────┐
┌───────────┐ ┌───────────┐

│Строка
2450 «Изменение отложенных │ │Оборот
по │ │Оборот по │

│налоговых
активов» Отчета о прибылях │ = │дебету
│ — │кредиту │

│и
убытках │ │счета 09 │
│счета 09 │

└─────────────────────────────────────┘
└───────────┘ └───────────┘

Показатель строки 2450 «Изменение
отложенных налоговых активов» (за
аналогичный отчетный период предыдущего
года) переносится из Отчета о прибылях
и убытках за этот отчетный период
предыдущего года. В частности, при
составлении бухгалтерской отчетности
за отчетные периоды
2011 г. используется
показатель графы 3 «За отчетный период»
строки 141 «Отложенные налоговые
активы» Отчета о прибылях и убытках
за соответствующий отчетный период
2010 г.

ПРИМЕР 6.16

Показатели по счету 09 в бухгалтерском
учете.

руб.

Оборот
за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)

Сумма

1

2

1.
По дебету счета 09

47
000

2.
По кредиту счета 09

21
000

Показатели Отчета о прибылях и убытках
за 9 месяцев 2010 г.

тыс.
руб.

Показатель

Сумма

1

2

1.
Строка «Отложенные налоговые активы»

27

Решение

Увеличение отложенных налоговых
активов за отчетный период составляет
26 тыс. руб. (47 000 руб. — 21 000 руб.).

Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в
примере
6.16 будет выглядеть следующим
образом.

Пояс-
нения

Наименование
показателя

Код

За

9 месяцев
2011 г.

За
9 месяцев
2010 г.

1

2

3

4

5

Изменение
отложенных налоговых активов

2450

26

27

ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.
разд. 4 «Взаимоувязка показателей».

На каких счетах отражаются

Отложенные активы должны быть отражены в соответствии с действующими правилами. Производится это с помощью специальных счетов.

Так, счёт 09 отражает сальдо, в нём имеется специальная строка 1180, которая именуется «отложенные налоговые активы».

Если в организации применяется упрощённая система налогообложения, то используется строка 1170. Отражение отложенных активов на иных счетах и других строках говорит о неверности подаваемой отчётности.

Этот момент должен быть исправлен сразу после обнаружения. В противном случае плательщик может подвергаться соответствующим мерам ответственности, предусмотренной в рамках административного законодательства.

Приложение 2. Порядок учёта показателей налогообложения прибыли участниками консолидированной группы налогоплательщиков

1. Каждый участник КГН формирует в бухгалтерском учете и раскрывает в бухгалтерской отчетности информацию о налоге на прибыль в соответствии с правилами, установленными Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденным приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н. При этом временные и постоянные разницы определяются участником КГН исходя из его доходов и расходов, включаемых в консолидированную налоговую базу КГН в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) для КГН. Формирование консолидированной налоговой базы КГН осуществляется вне системы бухгалтерского учета.

2. Текущий налог на прибыль формируется участниками (включая ответственного участника) КГН на счете 78 «Расчеты с участниками консолидированной группы налогоплательщиков».

3. Сумма налога на прибыль по КГН в целом, подлежащая уплате ответственным участником КГН в бюджет, отражается в бухгалтерском учете ответственного участника КГН по дебету счета 78 «Расчеты c участниками консолидированной группы налогоплательщиков» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

4. Разница между суммой текущего налога на прибыль, исчисленного участником (включая ответственного участника) КГН для включения в консолидированную налоговую базу КГН, и суммой денежных средств, причитающейся с участника (участнику) КГН исходя из условий договора о создании КГН, отражается в бухгалтерском учете соответствующего участника КГН на счете 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции со счетом 78 «Расчеты с участниками консолидированной группы налогоплательщиков». Указанная разница раскрывается в отчете о прибылях и убытках обособленно по вписываемой строке «Перераспределение налога на прибыль внутри консолидированной группы налогоплательщиков» (код строки 2465 в бухгалтерской отчетности, представляемой в органы государственной статистики и другие органы исполнительной власти) и учитывается при определении чистой прибыли (убытка) организации (не участвуя в формировании прибыли (убытка) организации до налогообложения).

5. Информация об остатках по счету 78 «Расчеты с участниками консолидированной группы налогоплательщиков» раскрывается в бухгалтерском балансе с учетом ее существенности по группам статей «Дебиторская задолженность» раздела II «Оборотные активы» или «Кредиторская задолженность» раздела V «Краткосрочные обязательства», а также в пояснениях к бухгалтерскому балансу (таблица 5 приложения 3 к приказу Минфина России от 22.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»).

6. По полученному участником КГН в отчетном периоде налоговому убытку отложенный налоговый актив в его бухгалтерском учете не формируется. Поскольку в этом случае величина текущего налога на прибыль участника КГН становится положительной, то при отражении ее в отчете о прибылях и убытках участника КГН круглые скобки по строке «Текущий налог на прибыль» не проставляются.

7. Отложенный налоговый актив в отношении убытков организации, которые исчислены ею в соответствии с НК РФ до вхождения в КГН и которые не могут уменьшить консолидированную налоговую базу КГН, списывается на счет 99 «Прибыли и убытки» в отчетном периоде, предшествующем периоду вхождения организации в КГН.

Отражение в учете: проводки

При признании отложенного налогового актива в бухучете делается запись по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы». Когда принятые суммы уменьшаются или погашаются полностью, то делается запись по кредиту данного бухсчета. Суммы списывайте с учета по мере их признания, в соответствии с требованиями ведения НУ (п. 14 ПБУ 18/02).

Типовые бухгалтерские проводки по ОНА:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Отражено признание ОНА в учете экономического субъекта

09

68

ОНА списаны с учета

68

09

Если на конец календарного года по счету 09 числится остаток, то списывать его принудительно не нужно. То есть сч. 09 не нужно закрывать в конце финансового года перед реформацией баланса. Итоговый остаток на конец года отразите в соответствующих строках финансовой отчетности. Отложенные налоговые активы в балансе — это строка 1180.